La possibilità di richiedere a rimborso la maggiore imposta pagata in Italia a fronte della mancata detrazione dell’imposta estera sui dividendi, come nel caso del rimborso imposte di dividendi esteri americani per italiani, nasce dalla giurisprudenza che fa prevalere la disciplina convenzionale su quella interna. Infatti:

• l’art. 165 co. 1 del TUIR vincola la detrazione delle imposte estere alla circostanza per cui il reddito estero concorra alla formazione del reddito complessivo (escludendo, quindi, i redditi tassati con ritenuta a titolo d’imposta o imposta sostitutiva);
• le Convenzioni, per contro, alle condizioni di cui si dirà in seguito, non prevedono tale vincolo.

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Rimborso imposte di dividendi esteri americani per italiani

In linea generale, la persona fisica è soggetta alla tassazione sostitutiva del 26% sia su dividendi da partecipazioni non qualificate. Anche su dividendi a partecipazioni qualificate in relazione agli utili maturati dal 2018 si paga la stessa imposta. I dividendi da società americana possono presentare delle particolarità specifiche; l’Agenzia delle Entrate , infatti, ha in diverse occasioni precisato che l’imposta si applica in dichiarazione sul lordo frontiera. La convenzione contro le doppie imposizione Italia – Stati Uniti è recepita in Italia con legge 3 marzo 2009 n 20.

La convenzioni contro le doppie imposizioni Italia – Stati Uniti d’America: art 10

I dividendi pagati da un residente di uno Stato contraente ad un residente dell’altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato. Tuttavia, tali dividendi possono essere tassati anche nello Stato contraente di cui la società che paga i dividendi è residente ed in conformità alla legislazione di detto Stato. Se l’effettivo beneficiario dei dividendi è un residente dell’altro Stato contraente l’imposta si applica come segue:

il 5 per cento dell’ammontare lordo dei dividendi. Questo vale se il beneficiario effettivo è una società che ha posseduto almeno il 25 per cento delle azioni con diritto di voto della società che paga i dividendi per un periodo di 12 mesi avente termine alla data alla quale i dividendi sono dichiarati;

• il 15 per cento dell’ammontare lordo dei dividendi in tutti gli altri casi.

La convenzioni contro le doppie imposizioni : art 23

Se un residente dell’Italia possiede elementi di reddito imponibili negli Stati Uniti ai sensi della Convenzione contro le doppie imposizioni Italia – Stati Uniti, nel calcolare le proprie imposte sul reddito , deve includere nella base imponibile di tali imposte detti elementi di reddito. I dividendi da società americana rientrano spesso in questi scenari fiscali. In tal caso, l’Italia storna dalle imposte così calcolate l’imposta sul reddito pagata. Tuttavia, l’ammontare della deduzione non può eccedere la quota della predetta imposta italiana attribuibile ai predetti elementi di reddito. Questa proporzione è basata su quanto gli stessi concorrono alla formazione del reddito complessivo.

Tuttavia, nessuna deduzione sarà accordata ove l’elemento di reddito sia assoggettato in Italia ad imposizione mediante ritenuta a titolo di imposta su richiesta del beneficiario di detto reddito in base alla legislazione

Rimborso imposte di dividendi esteri americani per italiani

Secondo la Suprema Corte, l’imposta estera può essere detratta se la Convenzione, nell’articolo che disciplina l’eliminazione della doppia imposizione (si tratta normalmente dell’art. 23, se la numerazione segue quella del modello OCSE), ha una clausola per cui il credito non spetta se il reddito è assoggettato a imposizione in Italia con ritenuta a titolo d’imposta «su richiesta del beneficiario».
Da questa formulazione si ricava, con una lettura al contrario, che se invece il reddito è assoggettato a ritenuta a titolo d’imposta non su richiesta del beneficiario, ma in modo obbligatorio (come avviene per i dividendi assoggettati alla ritenuta in entrata ai sensi dell’art. 27 co. 4 del DPR 600/73), l’imposta estera deve considerarsi detraibile.

I dettagli della sentenza

La Cassazione con la sentenza in commento si è pronunciata enucleando il seguente principio: “Per i redditi di capitale di fonte estera, direttamente percepiti dal contribuente, persona fisica, titolare di una partecipazione non qualificata in una partnership di diritto internazionale (nel caso, statunitense), qualora l’assoggettamento a imposizione mediante ritenuta a titolo d’imposta – come nell’ipotesi di cui all’art. 27, comma 4, del d.P.R. n. 600 del 1973, o mediante imposta sostitutiva, del tutto sovrapponibile alla prima in ragione dell’identità di funzione, di cui all’art. 18, comma 1, del d.P.R. n. 917 del 1986 si deve considerare detraibile”.

I soggetti non imprenditori

Ne deriva che sarà ora possibile per i soggetti non imprenditori godere del credito per le imposte assolte all’estero in relazione ai dividendi percepiti da società residenti in Stati. Questo è il caso dei paesi con i quali l’Italia ha concluso una convenzione contro le doppie imposizioni. Dividendi da società americana sono un esempio rilevante in questo contesto. A tal fine sarà necessario presentare la dichiarazione dei redditi presentata nel Paese estero (quando prevista) e una certificazione rilasciata dall’autorità fiscale estera che attesti il pagamento. Oppure una certificazione rilasciata dal sostituto d’imposta accompagnata dalla ricevuta di versamento delle imposte.

La sentenza Cass. 1.9.2022 n. 25698 è particolarmente rigorosa nel richiedere in modo puntuale tutta la documentazione che attesta l’effettiva imposizione del dividendo nei due Stati, e quindi:

• non solo la certificazione dell’avvenuto prelievo della ritenuta, ma anche la ricevuta dell’avvenuto pagamento della ritenuta stessa;
• la «indicazione e prova del fatto che, in base alla normativa straniera (…) lo stesso soggetto è obbligato al medesimo versamento». In più casi, opportuna (leggasi necessaria) traduzione asseverata della documentazione al fine di evitare eccezioni in sede contenziosa.

Rimborso imposte di dividendi esteri americani per italiani

Il punto di partenza è la valutazione dei metodi per la riduzione della doppia imposizione sui dividendi:

• metodo dell’esenzione (art. 23 A del modello OCSE): esenta il reddito di fonte estera dalla base imponibile italiana. Usato in rari casi (es. Convenzioni con Germania e Brasile, ma solo per i rapporti tra società di capitali);
• metodo del credito (art. 23 B del modello OCSE): concede la detrazione dell’imposta estera dall’imposta italiana. E’ la metodologia adottata dall’Italia per la generalità dei redditi;
• metodo della deduzione: concede la detrazione dell’imposta dall’imponibile italiano. E’ la metodologia adottata dall’Italia per i dividendi «in entrata» attraverso il c.d. «netto frontiera» (art. 27 co. 4-bis del DPR 600/73).

Le somme da richiedere a rimborso sono pari alla differenza tra:

• l’imposta effettivamente pagata, anche tenendo conto del beneficio del «netto frontiera» se i dividendi sono incassati per il tramite di un intermediario residente;
• l’imposta teorica che avrebbe dovuto essere pagata applicando in modo puro il metodo del credito (detraendo, quindi, integralmente l’imposta estera da quella italiana, calcolata con l’aliquota del 26%). Per i dividendi canalizzati per il tramite di un intermediario residente, il rimborso ammonta all’11,1% del dividendo lordo (11.100 euro per ogni 100.000 euro di dividendo lordo), entità da valutare al fine di comprendere se istruire o meno la domanda (tenendo conto di costi professionali per istanza, due gradi – almeno – di discussione in C.G.T., ecc.).

La prassi dell’Agenzia delle Entrate (ris. 26.4.2007 n. 80; risposta a interpello 21.4.2020 n. 111) non riconosce il «netto frontiera» per i dividendi tassati nel quadro RM con imposta sostitutiva, amplificando i problemi di doppia imposizione

Rimborso imposte di dividendi esteri americani per italiani

Se la Convenzione prevede la misura standard del 15% e la banca italiana ha effettuato il prelievo sul «netto frontiera», le somme a rimborso sono pari alla differenza tra 37.100 (prelievo effettivo) e 26.000 (prelievo teorico), ovvero a 11.100 euro (l’11,1% del dividendo lordo). L’onere è tutto a carico dell’Italia (il 15% convenzionale è definitivo e non si può chiedere a rimborso all’altro Stato). Le somme così determinate vanno ricalcolate:

• se l’aliquota convenzionale diverge dal 15% (in taluni Trattati è ridotta al 10%, anche per le persone fisiche);
• se il dividendo è stato percepito direttamente ed è stato tassato con imposta sostitutiva nel quadro RM su una base imponibile al lordo delle ritenute estere.

Rimborso imposte di dividendi esteri americani per italiani: la redazione delle istanze

L’Ufficio competente a ricevere l’istanza è determinato in base al domicilio fiscale del contribuente.

Va in primo luogo descritta l’origine dei dividendi percepiti. Poi, si procede all’analisi nei seguenti sottoparagrafi:

• imposte assolte all’estero;
• imposte assolte in Italia;
• sussistenza della doppia imposizione;
• illegittimità della doppia imposizione;
• conclusioni.

Il termine previsto dall’art. 38 del DPR 602/73 è quello di 48 mesi dalla data del versamento, o dalla data in cui la ritenuta è stata operata.

Imposte assolte all’estero

Questo paragrafo va gestito come segue:

• si richiamano i presupposti per la tassazione nell’altro Stato, ovvero la residenza italiana del percipiente e il fatto che, in base alla Convenzione (citare l’articolo) il dividendo è tassato anche nell’altro Stato;
• vanno elencati i versamenti delle ritenute estere e acquisita documentazione circa il versamento (per i soli casi in cui è possibile).
• va richiamata (e allegata all’istanza) la certificazione della società estera che attesta il prelievo della ritenuta.

Imposte assolte in Italia

Si indicano le modalità con le quali sono assolte le imposte in Italia (nel caso specifico, nel quadro RM, ma sul «netto frontiera»). Si allegano i modelli di pagamento dell’imposta sostitutiva del 26%.

Sussistenza della doppia imposizione

Il paragrafo attesta che i dividendi, così come rilevato in precedenza, sono tassati in entrambi gli Stati.

Illegittimità della doppia imposizione

Si fonda sul richiamo alla norma della Convenzione che regola la fattispecie (nel caso specifico, l’art. 23, paragrafo 3), e al fatto che tecnicamente lo scomputo dell’imposta estera non sia possibile nella dichiarazione italiana.

Imposte richieste a rimborso

Il paragrafo «Imposte richieste a rimborso» quantifica le somme per le quali si aziona la procedura. Opportuno una quantificazione anno per anno e un riepilogo del totale.

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